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1
理論篇
依據新《企業會計準則第14號-收入》規定，“合同履約成本”科目核算企業為履行當前或預期取得的合同所發生的，不屬于存貨、固定資產以及無形資產會計準則規范范圍且按照本準則應當確認為一項資產的成本。
企業為履行合同可能會發生各種成本，企業應當對這些成本進行分析，屬于其他企業會計準則（例如，《企業會計準則第1號——存貨》《企業會計準則第4號——固定資產》以及《企業會計準則第6號——無形資產》等）規范范圍的，應當按照相關企業會計準則進行會計處理；不屬于其他企業會計準則規范范圍且同時滿足下列條件的，應當作為合同履約成本確認為一項資產。
1.該成本與一份當前或預期取得的合同直接相關。預期取得的合同應當是企業能夠明確識別的合同，例如，現有合同續約后的合同、尚未獲得批準的特定合同等。與合同直接相關的成本包括直接人工（例如，支付給直接為客戶提供所承諾服務的人員的工資、獎金等）、直接材料（例如，為履行合同耗用的原材料、輔助材料、構配件、零件、半成品的成本和周轉材料的攤銷及租賃費用等）、制造費用（或類似費用，例如，組織和管理相關生產、施工、服務等活動發生的費用，包括管理人員的職工薪酬、勞動保護費、固定資產折舊費及修理費、物料消耗、取暖費、水電費、辦公費、差旅費、財產保險費、工程保修費、排污費、臨時設施攤銷費等）、明確由客戶承擔的成本以及僅因該合同而發生的其他成本(例如，支付給分包商的成本、機械使用費、設計和技術援助費用、施工現場二次搬運費、生產工具和用具使用費、檢驗試驗費、工程定位復測費、工程點交費用、場地清理費等）。
2.該成本增加了企業未來用于履行（包括持續履行）履約義務的資源。
3.該成本預期能夠收回。企業應當在下列支出發生時，將其計入當期損益：一是管理費用，除非這些費用明確由客戶承擔。二是非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用（或類似費用），這些支出為履行合同發生，但未反映在合同價格中。三是與履約義務中已履行（包括已全部履行或部分履行）部分相關的支出，即該支出與企業過去的履約活動相關。四是無法在尚未履行的與已履行（或已部分履行）的履約義務之間區分的相關支出。
需要說明的是，在企業向客戶銷售商品的同時，約定企業需要將商品運送至客戶指定的地點 的情況下，企業需要根據相關商品的控制權轉移時點判斷該運輸活動是否構成單項履約義務。通常情況下，控制權轉移給客戶之前發生的運輸活動不構成單項履約義務，而只是企業為了履行合同而從事的活動，相關成本應當作為合同履約成本；相反，控制權轉移給客戶之后發生的運輸活動則可能表明企業向客戶提供了一項運輸服務，企業應當考慮該項服務是否構成單項履約義務。
企業為履行合同開展初始活動，但這些活動本身并沒有向客戶轉讓已承諾的商品的，企業為開展這些活動所發生的支出，應當按照本準則的有關合同履約成本的相關規定確認為一項資產或計入當期損益，并且企業在確定履約進度時，也不應當考慮這些成本，因為這些成本并不反映企業向客戶轉讓商品的進度。
在財務報表中如何填列？
初始確認時攤銷期限，合同履約成本不超過一年或一個正常營業周期，填列在資產負債表“存貨”項目；超過一年或一個正常營業周期，填列在資產負債表其他非流動資產”項目。
“合同履約成本”核算內容：
1.本科目核算企業為履行當前或預期取得的合同所發生的、不屬于其他企業會計準則規范范圍且按照本準則應當確認為一項資產的成本。企業因履行合同而產生的毛利不在本科目核算。
2.本科目可按合同，分別“服務成本”、“工程施工”等進行明細核算。
3.合同履約成本的主要賬務處理。企業發生上述合同履約成本時，借記本科目，貸記“銀行存款”“應付職工薪酬”“原材料”等科目；對合同履約成本進行攤銷時，借記“主營業務成本”“其他業務成本”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。
4.本科目期末借方余額，反映企業尚未結轉的合同履約成本。
“合同履約成本減值準備”核算內容：
1.本科目核算與合同履約成本有關的資產的減值準備。
2.本科目可按合同進行明細核算。
3.合同履約成本減值準備的主要賬務處理。與合同履約成本有關的資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目；轉回已計提的資產減值準備時，做相反的會計分錄。
4.本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的合同履約成本減值準備。
02
案例篇
【例1，來源于財政部會計司收入準則應用案例】甲公司經營一家酒店，該酒店是甲公司的自有資產。甲公司在進行會計核算時，除發生的餐飲、商品材料等成本外，還需要計提與酒店經營相關的固定資產折舊(如酒店、客房以及客房內的設備家具等)、無形資產攤銷(如酒店土地使用權等)費用等，應如何對這些折舊、攤銷進行會計處理。
本例中，甲公司經營一家酒店，主要通過提供客房服務賺取收入，而客房服務的提供直接依賴于酒店物業(包含土地)以及家具等相關資產，即與客房服務相關的資產折舊和攤銷屬于甲公司為履行與客戶的合同而發生的服務成本。該成本需先考慮是否滿足收入準則第二十六條規定的資本化條件，如果滿足，應作為合同履約成本進行會計處理，并在收入確認時對合同履約成本進行攤銷，計入營業成本。此外，這些酒店物業等資產中與客房服務不直接相關的，例如財務部門相關的資產折舊等費用或者銷售部門相關的資產折舊等費用，則需要按功能將相關費用計入管理費用或銷售費用等科目。
分析依據：《企業會計準則第14號——收入》第二十六條、第二十七條、第二十九條等相關規定；《<企業會計準則第14號——收入>應用指南2018》第75-76頁等相關內容。
【例2-來源于新收入準則應用指南單行本】甲公司與乙公司簽訂合同，為乙公司信息中心提供管理服務，合同期限為5年。在向乙公司提供服務之前，甲公司設計并搭建了一個信息技術平臺供其內部使用，該信息技術平臺由相關的硬件和軟件組成。甲公司需要提供設計方案，將該信息技術平臺與乙公司現有的信息系統對接，并進行相關測試。該平臺并不會轉讓給乙公司，但是，將用于向乙公司提供服務。甲公司為該平臺的設計、購買硬件和軟件以及信息中心的測試發生了成本。除此之外，甲公司專門指派兩名員工，負責向乙公司提供服務。
本例中，甲公司為履行合同發生的上述成本中，購買硬件和軟件的成本應當分別按照固定資 產和無形資產準則進行會計處理；設計服務成本和信息中心的測試成本不屬于其他企業會計準則的規范范圍，但是這些成本與履行該合同直接相關，并且增加了甲公司未來用于履行履約義務（即提供管理服務）的資源，如果甲公司預期該成本可通過未來提供服務收取的對價收回，則甲公司應當將這些成本確認為一項資產。甲公司向兩名負責該項目的員工支付的工資費用，雖然與向乙公司提供服務有關，但是由于其并未增加企業未來用于履行履約義務的資源，因此，應當于發生時計入當期損益。
【例3-來源于財政部會計司收入準則應用案例】甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一批產品，并負責將該批產品運送至乙公司指定的地點，甲公司承擔相關的運輸費用。假定銷售該產品屬于在某一時點履行的履約義務，且控制權在出庫時轉移給乙公司。
本例中，甲公司向乙公司銷售產品，并負責運輸。該批產品在出庫時，控制權轉移給乙公司。在此之后，甲公司為將產品運送至乙公司指定的地點而發生的運輸活動，屬于為乙公司提供了一項運輸服務。如果該運輸服務構成單項履約義務，且甲公司是運輸服務的主要責任人。甲公司應當按照分攤至該運輸服務的交易價格確認收入。
分析依據：《企業會計準則第14號——收入》第九條、第十條、第二十六條等相關規定；《〈企業會計準則第14號——收入〉應用指南2018》第31頁最后一段、第79頁等相關內容。
MY補充：上述發生運輸費用應屬于合同履約成本，在確認運輸服務收入，同時確認運輸費用計入營業成本。
【例4-來源于財政部會計司收入準則應用案例】甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一批產品，并負責將該批產品運送至乙公司指定的地點，甲公司承擔相關的運輸費用。假定銷售該產品屬于在某一時點履行的履約義務，且控制權在送達乙公司指定地點時轉移給乙公司。
本例中，甲公司向乙公司銷售產品，并負責運輸。該批產品在送達乙公司指定地點時，控制權轉移給乙公司。由于甲公司的運輸活動是在產品的控制權轉移給客戶之前發生的，因此不構成單項履約義務，而是甲公司為履行合同發生的必要活動。
分析依據：《企業會計準則第14號——收入》第九條、第十條、第十四條、第二十六條等相關規定；《〈企業會計準則第14號——收入〉應用指南2018》第31頁最后一段等相關內容。
MY補充：上述發生運輸費用應屬于合同履約成本，在完成銷售時，確認運輸費用計入營業成本。
【例5-來源于新收入準則應用指南單行本】2×18年1月1日，甲建筑公司與乙公司簽訂一項大型設備建造工程合同，根據雙方合同，該工程的造價為6 300萬元，工程期限為1年半，甲公司負責工程的施工及全面管理，乙公司按照第三方工程監理公司確認的工程完工量，每半年與甲公司結算一次；預計2×19年6月30日竣工；預計可能發生的總成本為4 000萬元。假定該建造工程整體構成單項履約義務，并屬于在某一時段履行的履約義務，甲公司采用成本法確定履約進度，增值稅稅率為10%，不考慮其他相關因素。
2×18年6月30日，工程累計實際發生成本1 500萬元，甲公司與乙公司結算合同價款 2 500萬元，甲公司實際收到價款2 000萬元；2×18年12月31日，工程累計實際發生成本 3 000 萬元，甲公司與乙公司結算合同價款1 100萬元，甲公司實際收到價款1 000萬元；2×19年 6月30日，工程累計實際發生成本4 100萬元，乙公司與甲公司結算了合同竣工價款2 700 萬元，并支付剩余工程款3 300萬元。上述價款均不含增值稅額。假定甲公司與乙公司結算時即發生增值稅納稅義務，乙公司在實際支付工程價款的同時支付其對應的增值稅款。甲公司的賬務處理為：
(1) 2×18年1月1日至6月30日實際發生工程成本時。
借：合同履約成本 15 000 000
貸：原材料、應付職工薪酬等 15 000 000
(2) 2×18年6月30日。
履約進度=15 000 000÷40 000 000=37.5%
合同收入=63 000 000×37.5%=23625000（元）
借：合同結算——收入結轉 23 625 000
貸：主營業務收入 23 650 000
借：主營業務成本 15 000 000
貸：合同履約成本 15 000 000
借：應收賬款 27 500 000
貸：合同結算——價款結算 25 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 2 500 000
借：銀行存款 22 000 000
貸：應收賬款 22 000 000
當日，“合同結算”科目的余額為貸方137.5萬元（2 500 -2 362.5），表明甲公司已經與客戶結算但尚未履行履約義務的金額為137.5萬元，由于甲公司預計該部分履約義務將在2x18 年內完成，因此，應在資產負債表中作為合同負債列示。
(3) 2×18年7月1日至12月31日實際發生工程成本時。
借：合同履約成本 15 000 000
貸：原材料、應付職工薪酬等 15 000 000
(4) 2×18年12月31日。
履約進度=30 000 000÷40 000 000=75%
合同收入=63 000 000×75% - 23 625 000=23 625 000(元）
借：合同結算——收入結轉 23 625 000
貸：主營業務收入 23 650 000
借：主營業務成本 15 000 000
貸：合同履約成本 15 000 000
借：應收賬款 12 100 000
貸：合同結算——價款結算 11 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 1 100 000
借：銀行存款 11 000 000
貸：應收賬款 11 000 000
當日，“合同結算”科目的余額為借方1125(2 362.5 - 1 100 - 137.5)萬元，表明甲公司已經履行履約義務但尚未與客戶結算的金額為1125萬元，由于該部分金額將在2×19年內結算， 因此，應在資產負債表中作為合同資產列示。
(5) 2×19年1月1日至6月30日實際發生工程成本時。
借：合同履約成本 11 000 000
貸：原材料、應付職工薪酬等 11 000 000
(6) 2×19年6月30日。由于當日該工程已竣工決算，其履約進度為100%。
合同收入=63 000 000 - 23 625 000 - 23 625 000=15 750 000（元）
借：合同結算——收入結轉 15 750 000
貸：主營業務收入 15 750 000
借：主營業務成本 10 000 000
貸：合同履約成本 10 000 000
借：應收賬款 29 700 000
貸：合同結算——價款結算 27 000 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 2 700 000
借：銀行存款 36 300 000
貸：應收賬款 36 300 000
當日，“合同結算”科目的余額為零（1 125 + 1 575 - 2 700)。
03
問答篇
《問答1-來源于中國會計視野論壇》
問題：請教陳版：運輸費用是否屬于合同履約成本
A公司銷售產品，因客戶強勢銷售合同須使用客戶的范本，合同條款關于運輸費用的約定有兩種形式：一種形式是合同標的價格明確寫明是包運輸的價格，但不會區分產品價格和運輸價格；另一種形式是合同標的價格未明確包含運費，但在運輸條款里約定由A公司負責運輸并承擔運費。兩種合同實際執行上沒有任何區別，都是A公司負責結算運輸費用，只向客戶開具產品銷售發票。前一種形式雖然明確價格為包運輸的價格，但不會向客戶單獨開具運輸發票。
問題：兩種合同條款下的運輸費用是否都屬于合同履約成本？還是說第二種形式因為強調了由A公司承擔運費所以不能確認為合同履約成本？
陳版回復：在新收入準則下，這兩種情況下的運費均屬于合同履約成本。但具體會計處理會因為運輸服務發生于商品控制權轉移之前還是之后而有所不同，具體參考財政部會計司發布的“收入準則應用案例——運輸服務”。
網頁地址：https://bbs.esnai.com/thread-5426293-1-1.html
《問答2-來源于中國會計視野論壇》
問題：合同履約成本科目是否替換了開發成本及生產成本？
陳版回復：不能替代。
根據新收入準則應用指南，“合同履約成本”科目的核算內容是“企業為履行當前或預期取得的合同所發生的、不屬于其他企業會計準則規范范圍且按照本準則應當確認為一項資產的成本”。因此要同時滿足以下條件：（1）以符合新收入準則第五條規定的五項條件的“客戶合同”的存在為前提，即針對特定客戶合同所發生的履約成本；（2）該履約成本滿足確認為資產的條件，但不是確認為存貨或者其他準則規范范圍內的資產類型。
實務中，合同履約成本一般用于在提供勞務的交易中，尚未確認收入的情況下暫時歸集的已發生勞務成本。
開發成本、生產成本等傳統科目都屬于存貨，且不以符合條件的客戶合同的存在為其確認的前提。所以和合同履約成本是平行關系，不是替代關系。
網頁地址：https://bbs.esnai.com/thread-5398381-1-1.html
《問題3-來源于中國會計視野論壇》
問題：1、陳老師，合同履行成本減值準備，感覺不太能理解。如果使用投入法核算，期末將結轉至主營業務成本，什么情況下合同履約成本會有余額？并且什么情況下需要計提減值準備？如果合同履約成本全額結轉了主營業務成本，又為什么需要計提減值準備呢？
2、原準則下，合同預計總成本超過預計總收入的部分，計提建造合同跌價準備，新準則下如何操作呢？
陳版回復：1、在新準則下，某些提供勞務的交易是在完成時一個時點上一次性確認全部收入的，此前已發生的勞務成本就需要在“合同履約成本”中歸集，并在期末資產負債表上列報為存貨或者其他非流動資產，此時就存在期末對其計提減值準備的問題。某些勞務合同雖然滿足在一段時間內確認收入的條件，但其成本發生的進度快于確認收入所依據的履約進度，也會出現這種情況（不僅限于按產出法計量履約進度的情形）。
2、原準則下，合同預計總成本超過預計總收入的部分，計提建造合同跌價準備，新準則下則按照或有事項準則的規定計提合同虧損準備。為此，IASB已經對IAS 37進行了配套修訂。
網頁地址：https://bbs.esnai.com/thread-5389972-1-1.html
04
番外篇
如果企業根據《國際財務報告準則第15號——客戶合同收入》使用產出法在一段時間內確認收入，是否可以根據該準則第95段將過去的成本（即履約成本）資本化為資產？
議程最終決定時間：2019年6月
議程背景：
企業簽訂了一份建造合同，假定合同整體作為1個履約義務，同時，企業根據《國際財務報告準則第15號——客戶合同收入》使用產量法在一段時間內確認收入。
企業在構建過程中產生成本。在報告日，所產生的成本與在構建過程中轉移給客戶的商品的構建工作有關。
問題：
針對上述情況，企業是否可以根據該準則第95段將過去的成本（即履約成本）資本化為資產？
IFRIC結論：該議題描述的建造成本與已部分履約的履約義務相關，即是企業過去履約部分相關的成本。
這些費用不會產生或增加企業用于繼續履行未來履約義務的資源（第95(b)段）。因此，這些成本不符合《國際財務報告準則第15號》第95段有關確認成本為資產的標準。
因此，企業應根據《國際財務報告準則第15號》第98(c)段的規定，該等成本在發生時確認為營業成本。
朗切斯科·卡薩萊尼奧（Francesco Casalegno）
5分鐘閱讀
> Paradoxes contradict our expectations. Photo by Greg & Lois Nunes on Unsplash.
在任何數據科學應用中，觀察偏差和亞組差異很容易產生統計悖論。因此，忽略這些因素會完全破壞我們的分析結論。
觀察到令人驚訝的現象，例如在匯總數據中完全還原的子組趨勢，的確不罕見。在本文中，我們研究了數據科學中遇到的三種最常見的統計悖論。
第一個引人注目的例子是觀察到的COVID-19嚴重程度與吸煙之間的負相關性（例如，參見Wenzel 2020年的歐盟委員會審查）。吸煙是呼吸系統疾病的眾所周知的危險因素，那么我們如何解釋這種矛盾呢？
最近在《自然》雜志上發表的2020年格里菲斯（Griffith 2020）的工作表明，這可能是Collider Bias（也稱為Berkson悖論）的例子。為了理解這一悖論，讓我們考慮以下圖形模型，其中包括第三個隨機變量：“正在住院”。
Berkson’s Paradox
Berkson’s Paradox: “hospitalization” is a collider variable for both “smoking cigarettes” and “COVID-19 severity”.
第三個變量“正在住院”是前兩個變量的對撞者。這意味著吸煙和嚴重COVID-19都會增加在醫院生病的機會。當我們以對撞機為條件時，即當我們僅觀察住院患者的數據而不考慮整個人口時，伯克森悖論恰好出現。
讓我們考慮以下示例數據集。在左圖中，我們觀察到了整個人群，而在右圖中，我們僅考慮了一部分住院患者（即，我們以對撞機變量為條件）。
> Berkson’s Paradox: If we condition on the collider “hospitalization”, we observe a reversal in the relation between smoking and COVID-19! (Image by author)
在左圖中，我們可以觀察到COVID-19嚴重程度與吸煙之間的正相關關系，因為我們知道吸煙是呼吸系統疾病的危險因素，因此我們可以預期。
但是在正確的數字上（我們只考慮住院患者），我們看到了相反的趨勢！要理解這一點，請考慮以下幾點。
這個例子與伯克森1946年的原始工作非常相似，作者發現醫院患者的膽囊炎和糖尿病之間存在負相關關系，盡管糖尿病是膽囊炎的危險因素。
潛在變量的存在還可能在兩個變量之間產生明顯相反的相關性。盡管伯克森的悖論是由于對撞機變量的條件而出現的（因此應避免使用），但可以通過對潛變量的條件來解決另一種悖論。
例如，讓我們考慮一下撲滅火災的消防員人數與火災中受傷人數之間的關系。我們希望擁有更多的消防員會改善結果（在某種程度上，請參見布魯克斯定律），但是在匯總數據中卻發現存在正相關關系：部署的消防員越多，受傷人數越多！
為了理解這種矛盾，讓我們考慮以下圖形模型。關鍵是再次考慮第三個隨機變量：“火災嚴重性”。
> Latent Variable Paradox: “fire severity” is a latent variable for both “n of firefighters deployed” and “n of injured”. (Image by author)
該第三潛在變量與其他兩個正相關。確實，更嚴重的火災往往會造成更多的傷害，同時又需要更多的消防員被撲滅。
讓我們考慮以下示例數據集。在左圖中，我們匯總了來自各種火災的觀測值，而在右圖中，我們僅考慮了與三個固定程度的火災嚴重性相對應的觀測值（即，我們將觀測值設置為潛變量）。
> Latent Variables: If we condition on the latent variable “fire severity”, we observe a reversal in the relation between number of firefighters deployed and number of injured people! (Image by author)
在右圖中，我們根據火勢的嚴重程度對觀測值進行了條件調整，可以看到我們期望的負相關。
當在子組中始終觀察到趨勢時出現辛普森悖論，這是一個令人驚訝的現象，但是如果合并子組，則趨勢會反轉。它通常與數據子組中的類不平衡有關。
這個悖論的一個臭名昭著的發生是在比克爾（Bickel）1975年進行的，當時對加利福尼亞大學的錄取率進行了分析，以發現性別歧視的證據，并揭示了兩個明顯矛盾的事實。
為了了解如何做到這一點，讓我們考慮以下兩個A部門和B部門的數據集。
悖論由以下不等式表示。
Simpson’s Paradox: The inequalities behind the apparent contradiction.
現在，我們可以了解我們看似矛盾的觀察的起源了。關鍵是在兩個部門中，每個部門的申請者的性別存在嚴重的失衡（部門A：80–30，部門B：20–70）。確實，大多數女學生申請了競爭更激烈的B部門（錄取率較低），而大多數男學生則申請了競爭較弱的A部門（錄取率較高）。這導致了我們的矛盾觀察。
潛在變量，對撞機變量和類不平衡會在許多數據科學應用程序中輕易產生統計悖論。因此，必須特別注意這些關鍵點，以正確得出趨勢并分析結果。
(本文由聞數起舞翻譯自Francesco Casalegno的文章《Top 3 Statistical Paradoxes in Data Science》，轉載請注明出處，原文鏈接：https://towardsdatascience.com/top-3-statistical-paradoxes-in-data-science-e2dc37535d99)
稿發表的sci論文中，有部分論文稿，并沒有被直接拒稿或錄用，而是被要求修改。作者修改完了之后還要把稿子返回給sci期刊，但有規定的截止日期。那么，sci論文修改稿超過截止日期怎么辦?
sci論文修改，包括小修和大修，相對來說，大修規定的修改期限要比小修的長，至于多少時間，與具體修改的問題多少或難度有關，可能是10天、30天、40天，亦或者其他。正常情況下，作者應該在截止日期前把修改稿返回，但實際上并不是所有作者都能夠把修改稿如期返回。
sci論文修改稿超過截止日期，常用的應對方法有三種，分別是：
1、給編輯一個合理的解釋
sci論文修改稿超過截止日期，原則上相當于退稿。如作者及時地向編輯寫信說明了延期的合理理由，一般是沒事的。即超過截止日期提交的sci修改稿也是被受理的，并不會因為延期被直接拒稿。
建議作者在收到修改的答復后，先對修改情況進行了解。現有條件下，作者能在規定時間內完成修改，就按照修改意見一一修改。如作者不能，要及時與編輯溝通說明情況。當然也可以選擇不修改，不過作者要知道sci選擇不修改怎么答復，以免因為自己的不當行為，帶來更多的麻煩。
2、向編輯咨詢解決方法
sci論文修改稿超過截止日期，可能是因為期刊投稿系統關閉等客觀原因造成的。作者先向編輯解釋情況，由他們妥善處理。由于作者的解決方式未必被編輯接受，最好是讓編輯告訴你怎么做。
3、重新投稿發表
有的sci期刊可能規定：把sci論文修改稿超過截止日期當作退稿處理。那作者想要發表sci論文，就要從零開始，按照開始投稿的方式，重新走一遍流程。
文章名稱：sci論文修改稿超過截止日期怎么辦
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